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I chiarimenti dell’Agenzia delle Entrate sul trattamento fiscale degli NFT

del

All’interno delle differenti tipologie di cripto-assets, i più diffusi nell’ambito dell’arte digitale sono i “non-fungible token” (“NFT”) che rappresentano l’atto di proprietà e il certificato di autenticità scritto su catena di blocchi di un bene unico (digitale o fisico); gli NFT non sono quindi reciprocamente intercambiabili.

Tali strumenti sono utilizzati in considerazione del fatto che possono contenere informazioni sui diritti che spettano al possessore (token di attività), al quale è garantito l’accesso esclusivo per mezzo della crittografia, per cui un solo soggetto è in possesso della chiave di accesso all’informazione da cui dipende l’esercizio di uno o più diritti.

Dopo alcuni tentativi di introdurre una normativa più completa, il legislatore con la legge n. 197/2022 ha inserito nel nostro ordinamento una disciplina fiscale in materia di cripto-attività, applicabile a decorrere dal 1° gennaio 2023, per la tassazione della attività derivanti dal possesso di cripto-attività introducendo una nuova categoria reddituale tra i redditi “diversi” di cui all’articolo 67 del Tuir (lettera c-sexies).

A seguito di tale modifica normativa anche l’Agenzia delle Entrate ha pubblicato in consultazione una circolare, la quale affronta in maniera più completa le principali implicazioni fiscali relative ai cripto-assets.

Le novità introdotte con la legge di bilancio 2023

Con l’introduzione di uno specifico comma all’interno dell’articolo 67 del Testo Unico sulle Imposte sui Redditi (di seguito “Tuir”) vengono fatti rientrare tra i redditi diversi di natura finanziaria le plusvalenze e gli altri proventi realizzati mediante rimborso o cessione a titolo oneroso, permuta o detenzione di cripto-attività, comunque denominate”.

È quindi evidente l’intento del legislatore di utilizzare una formulazione piuttosto ampia, definendo quali cripto-attività “una rappresentazione digitale di valore o di diritti che possono essere trasferiti o memorizzati elettronicamente, utilizzando la tecnologia di registro distribuito o una tecnologia analoga”.

L’aspetto positivo di tale intervento normativo risiede soprattutto nel mettere ordine ad una disciplina piuttosto variegata, con interpretazioni che talvolta facevano ricadere le suddette attività all’interno delle valute estere (da ultimo la Risposta a interpello 1.8.2022 n. 397).

I presupposti e le modalità di tassazione

Dopo aver chiarito l’ambito oggettivo di applicazione, occorre analizzare in concreto le modalità con le quali si determina il presupposto impositivo in capo al soggetto che le detiene, limitandoci in questa sede ad analizzare la casistica del soggetto non imprenditore.

Più in dettaglio, rientrano in tale categoria reddituale i proventi e le plusvalenze derivanti dalle seguenti operazioni in cripto-attività:

  • cessione a pronti, rimborso o permuta di cripto-attività aventi diverse caratteristiche e funzioni;
  • cessione a titolo oneroso di utility token, vale a dire dei rapporti da cui deriva il diritto di acquistare a termine (quando sarà disponibile) il prodotto o il servizio. Non costituisce reddito l’acquisto del bene o servizio a prezzo scontato per effetto dell’esercizio del diritto;
  • cessione a “termine” di cripto-valute (e, in generale di cripto-attività) che non costituiscono strumenti finanziari in forma digitale;
  • cessione di NFT già “emessi”.

Con riguardo a tale ultima tipologia di cripto-attività, occorre evidenziare come la cessione degli NFT da parte dell’autore non determina un reddito diverso ai sensi della citata lettera c-sexies).

In altre parole, nel caso in cui la cessione avvenga direttamente dall’artista l’operazione viene assimilata ad una vendita di opera d’arte in senso stretto, non rientrando quindi all’interno della disciplina delle cripto-assets. 

Nello specifico, la Circolare dell’Agenzia delle Entrate in commento evidenzia che, qualora la vendita sia effettuata dall’autore stesso, assume rilevanza la qualifica dell’artista ossia si ritiene come possa costituire un reddito di lavoro autonomo nel caso in cui sia l’attività sia oggetto dell’esercizio di arti o professioni, ovvero un reddito diverso nel caso in cui l’attività sia occasionale ovvero non esercitata abitualmente.

In aggiunta, si evidenzia come dal 1° gennaio 2023 non costituisce fattispecie realizzativa lo scambio di un NFT con un altro NFT. Costituisce, invece, una fattispecie fiscalmente rilevante come permuta, ad esempio, l’acquisto di un NFT con una cripto-valuta.

Il trattamento ai fini delle imposte indirette

Il documento di prassi pubblicato in consultazione da parte dell’amministrazione finanziaria contiene diversi spunti interessanti anche per quante concerne il trattamento fiscale ai fini delle imposte indirette.

In merito ai profili Iva, per quanto concerne gli NFT occorre tener presente che il sottostante può essere rappresentato da beni, servizi o diritti, che nascono di per sé come digitali oppure come “fisici”. In quest’ultimo caso, l’asset fisico (c.d. asset off chain) circola parallelamente al suo corrispondente file digitale incorporato nell’NFT.

Pertanto, gli NFT assumono la natura di mero veicolo mediante il quale avviene il trasferimento dei beni, servizi e diritti che incorporano, e rispetto ai quali assume natura accessoria.

In particolare, se il sottostante è:

1. un asset digitale (c.d. “asset on-chain” perché nativo digitale), al trasferimento dell’NFT si applica la disciplina Iva propria dei servizi elettronici;

2. un asset materiale (c.d. “asset off-chain”), il trasferimento dell’NFT è regolato dalla disciplina Iva di detto asset.

Da ultimo, l’Agenzia delle Entrate chiarisce come se l’asset è un’opera d’arte digitale (c.d. “digital art”) e la cessione dell’NFT con tutti i diritti a essa relativi è effettuata dallo stesso autore, la relativa cessione non ha rilevanza ai fini Iva per carenza del presupposto oggettivo in quanto per l’articolo 3, quarto comma, lettera a) del decreto Iva l’operazione non è considerata prestazione di servizi.

In conclusione, con l’introduzione della specifica disciplina prevista dalla legge di bilancio 2023 e i chiarimenti di natura interpretativa forniti dall’Agenzia delle Entrate all’interno della circolare in corso di consultazione, si pongono le basi per rendere più chiare le regole all’interno del settore.

Andrea Savino
Andrea Savino
Andrea Savino (n.1991) è un dottore commercialista e revisore legale di Torino specializzato in diritto e fiscalità internazionale. Membro della commissione economia della cultura del Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti, già presidente della commissione cultura dell'Unione Nazionale Giovani Dottori commercialisti, nonché membro della Commissione Internazionalizzazione e Fiscalità Internazionale dell’UNGDCEC - Unione Nazionale Giovani Dottori Commercialisti e ricercatore dell’Istituto Universitario di Studi Europei (IUSE).

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